Φάκελος Ενδοομιλικών Συναλλαγών: Επιλογή κατάλληλης μεθόδου τεκμηρίωσης τιμών ενδοομιλικών συναλλαγών.

Κωστής Ν. Ντρούκας, MSc

Οικονομολόγος – Σύμβουλος Επιχειρήσεων

Επιστημονικός Συνεργάτης Taxheaven

www.knnconsulting.com | www.transferpricing.gr

 

 

Φάκελος Ενδοομιλικών Συναλλαγών: Επιλογή κατάλληλης μεθόδου τεκμηρίωσης τιμών ενδοομιλικών συναλλαγών.

 

Η διαδικασία επιλογής μεθόδου τεκμηρίωσης τιμών ενδοομιλικών συναλλαγών, αποσκοπεί στο να προσδιοριστεί η καταλληλότερη μέθοδος που θα επαληθεύσει με μαθηματικό τρόπο την τήρηση της αρχής των ίσων αποστάσεων. Στην πραγματικότητα, δεν υπάρχει ένα συγκεκριμένο «μοτίβο» ικανό να δημιουργήσει έναν κανόνα επιλογής για κάθε μέθοδο σε κάθε είδος συναλλαγής. Αντίθετα, η καταλληλότητα εξασφαλίζεται μόνο μέσα από τη διενέργεια της συγκριτικής ανάλυσης (όπως έχει ήδη αναφερθεί σε προηγούμενο άρθρο μας) αλλά και των λοιπών ιδιαίτερων χαρακτηριστικών της εκάστοτε συναλλαγής.

Οι παράγοντες που λαμβάνονται υπόψη στην επιλογή μεθόδου περιλαμβάνουν τα σχετικά δυνατά και αδύνατα χαρακτηριστικά της κάθε μεθόδου, τη φύση της ελεγχόμενης συναλλαγής και τη διαθεσιμότητα αξιόπιστων πληροφοριών (ιδιαίτερα σχετικά με συγκρίσιμες μη ελεγχόμενες συναλλαγές), οι οποίες χρειάζονται για να εφαρμοστεί η επιλεγμένη μέθοδος, και ο βαθμός συγκρισιμότητας μεταξύ ελεγχόμενων και μη ελεγχόμενων συναλλαγών.

 

Πρακτικά, το σημαντικότερο στοιχείο για την επιλογή της κατάλληλης μεθόδου είναι η κατανόηση, αφενός της φύσης της ελεγχόμενης συναλλαγής και αφετέρου των συνθηκών κάτω από τις οποίες αυτή πραγματοποιείται. Οι μέθοδοι τεκμηρίωσης συνήθως χρησιμοποιούν πληροφορίες γύρω από συγκρίσιμες συναλλαγές και η έλλειψη αυτών μπορεί να καταστήσει μία μέθοδο, ακόμα και αν αρχικά φαίνεται ως η καταλληλότερη, μη εφαρμόσιμη και μια άλλη μέθοδο περισσότερο αξιόπιστη. Για παράδειγμα, η εταιρεία Α τιμολογεί μία παρτίδα συγκεκριμένων εμπορευμάτων στη συνδεδεμένη της εταιρεία Β. Τα εν λόγω εμπορεύματα δεν τιμολογούνται σε κανέναν άλλον πελάτη (τρίτο-ανεξάρτητο) της Α. Συνεπώς, ενώ αρχικά θα μπορούσε να ισχυριστεί κανείς ότι για τη συγκεκριμένη περίπτωση, η μέθοδος της συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης συναλλαγής (τιμής) είναι η καταλληλότερη (λόγω της φύσης της συναλλαγής), στην πραγματικότητα η έλλειψη εσωτερικών συγκριτικών στοιχείων καθιστά την εφαρμογή της συγκεκριμένης μεθόδου αδύνατη.

 

Επιπλέον, δεν υπάρχει οποιαδήποτε προτεραιότητα κατά τη διαδικασία επιλογής της εκάστοτε μεθόδου τεκμηρίωσης. Η καταλληλότερη μέθοδος θα πρέπει να επιλέγεται μόνο λαμβάνοντας υπόψη τα πραγματικά γεγονότα της συναλλαγής, τις επικρατούσες συνθήκες, τους παράγοντες συγκρισιμότητας, τη διαθεσιμότητα συγκρίσιμων συναλλαγών και την πιθανότητα ανάγκης για διόρθωση των δεδομένων προκειμένου να βελτιωθεί η συγκρισιμότητα.

 

Υπάρχουν κυρίως δύο κατηγορίες μεθόδων τεκμηρίωσης: α) Οι παραδοσιακές μέθοδοι και β) οι μη παραδοσιακές μέθοδοι. Οι παραδοσιακές μέθοδοι αποτελούνται από α) τη μέθοδο της συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής (CUP – Comparable Uncontrolled Price), β) τη μέθοδο του κόστους συν κέρδους (Cost Plus) και γ) τη μέθοδο της τιμής μεταπώλησης (RPM – Resale Price Method). Αντίστοιχα, οι μη παραδοσιακές αποτελούνται από α) τη μέθοδο του καθαρού συναλλακτικού περιθωρίου (TNMM – Transactional Net Margin Method) και β) τη μέθοδο του επιμερισμού του κέρδους (Profit Split Method).

 

Παραδοσιακές Μέθοδοι

α)  Μέθοδος συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής (CUP – Comparable Uncontrolled Price)

Η μέθοδος της συγκρίσιμης, μη ελεγχόμενης τιμής συγκρίνει την τιμή που χρεώνεται για την παράδοση αγαθών ή υπηρεσιών σε μια ελεγχόμενη συναλλαγή με την τιμή που χρεώνεται για την παράδοση αγαθών ή υπηρεσιών σε μια συγκρίσιμη μη ελεγχόμενη συναλλαγή που έλαβε χώρα υπό συγκρίσιμες συνθήκες. Η μη ελεγχόμενες συγκρίσιμες τιμές μπορούν να βασίζονται σε εσωτερικά ή εξωτερικά συγκριτικά στοιχεία. Ειδικότερα, εσωτερικό, μη ελεγχόμενο συγκριτικό στοιχείο είναι η περίπτωση που σε μία συναλλαγή το ένα τουλάχιστον μέρος των αντισυμβαλλομένων είναι συνδεδεμένο πρόσωπο. Δηλαδή, συγκρίνουμε την τιμή που πουλάει η Α στη Β (συνδεδεμένα πρόσωπα) με τη τιμή που πουλάει η Α στη Γ (ανεξάρτητα πρόσωπα). Αντίστοιχα, εξωτερικό συγκριτικό στοιχείο είναι η περίπτωση που σε μία συναλλαγή κανένα από τα αντισυμβαλλόμενα μέρη δεν είναι συνδεδεμένο πρόσωπο. Δηλαδή, συγκρίνουμε την τιμή που πουλάει η Α στη Β (συνδεδεμένα πρόσωπα) με την τιμή που πουλάει η Γ στη Δ (ανεξάρτητα πρόσωπα).

 

Η πηγή προέλευσης των παραπάνω δεδομένων μεταβάλλεται ανάλογα με την περίπτωση. Για τη μεν χρήση των εσωτερικών συγκριτικών στοιχείων χρησιμοποιείται το εκάστοτε λογιστικό πρόγραμμα της επιχείρησης, για τη δε χρήση εξωτερικών συγκριτικών στοιχείων, χρησιμοποιούνται εξειδικευμένες εξωτερικές βάσεις δεδομένων.

 

Επίσης, όταν εφαρμόζεται η μέθοδος της συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής, μια μη ελεγχόμενη συναλλαγή θεωρείται συγκρίσιμη προς μια ελεγχόμενη συναλλαγή όταν α) δεν υπάρχουν διαφορές στις συναλλαγές που συγκρίνονται, τέτοιες που θα επηρέαζαν σημαντικά την τιμή και β) μπορούν να γίνουν ακριβείς, σε λογικά όρια, διορθώσεις ώστε να ανταποκρίνονται στις ουσιώδεις διαφορές μεταξύ της ελεγχόμενης και της μη ελεγχόμενης συναλλαγής.

 

Ειδικότερα, κατά την ανάλυση συγκρισιμότητας (όπως αναπτύχθηκε σε προηγούμενο άρθρο) οι ελεγχόμενες και οι μη ελεγχόμενες συναλλαγές θα πρέπει να συγκρίνονται βάσει των παραγόντων συγκρισιμότητας: (i) τα χαρακτηριστικά των αγαθών που μεταβιβάζονται ή των υπηρεσιών που παρέχονται, (ii) οι λειτουργίες που επιτελούνται, οι κίνδυνοι που αναλαμβάνονται και τα περιουσιακά στοιχεία που χρησιμοποιούνται (iii) οι συμβατικοί όροι, (iv) οι οικονομικές συνθήκες και (v) οι επιχειρηματικές στρατηγικές. Κάθε ένας από τους παραπάνω παράγοντες πρέπει να εξετάζεται διεξοδικά για τον πιθανό βαθμό βαρύτητας του πάνω στη διαμόρφωση της τελικής τιμής. Αυτή η διαδικασία καθορίζει πραγματικά τις δύο βασικές συνθήκες σύγκρισης «όμοιες συνθήκες – όμοιες συναλλαγές».

 

Είναι προφανές από τα παραπάνω, ότι η μέθοδος της συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής, είναι κατάλληλη στις περιπτώσεις όπου μια ανεξάρτητη επιχείρηση συναλλάσσεται  προϊόντα/εμπορεύματα/υπηρεσίες κ.α. τα οποία είναι πανομοιότυπα ή πολύ όμοια με αυτά που πωλούνται στην ελεγχόμενη συναλλαγή. Ωστόσο, πολλές φορές η ομοιότητα σε μία συναλλαγή, μπορεί να επέλθει μετά από κάποιες σχετικές διορθώσεις. Τέτοιες διορθώσεις μπορεί να αναφέρονται στον τύπο ή και την ποιότητα των προϊόντων, στους όρους παράδοσης, ή ακόμα και στον όγκο πωλήσεων. Αντίθετα, δεν προβλέπεται να γίνονται σχετικές διορθώσεις σε χαρακτηριστικά συναλλαγών που ουσιαστικά «εξατομικεύουν» το αντικείμενο της συναλλαγής. Για παράδειγμα, πόσο λογικό είναι να διορθώσεις/εξισώσεις την τιμή ενός επώνυμου ρολογιού ή ενδύματος των 3.000 ευρώ με κατά τα άλλα ίδιου κλάδου εμπορεύματα;

 

β) Μέθοδος του κόστους συν κέρδους (Cost Plus Method)

Η μέθοδος του κόστους συν κέρδους έχει σαν αφετηρία το κόστος που προκύπτει σε μια ελεγχόμενη συναλλαγή για τα μεταβιβαζόμενα αγαθά ή τις παρεχόμενες υπηρεσίες προς έναν ανεξάρτητο αγοραστή. Κατόπιν, ένα κατάλληλο ποσοστό προστίθεται στο κόστος αυτό ώστε να διαμορφωθεί ένα κατάλληλο μεικτό κέρδος για τις επιτελούμενες λειτουργίες, τους αναλαμβανόμενους κινδύνους, τα χρησιμοποιηθέντα περιουσιακά στοιχεία και τις συνθήκες της αγοράς.

 

Ο μαθηματικός τύπος που εκφράζει την ορθή ενδοομιλική τιμή μέσα από τη συνθήκη της συγκεκριμένης μεθόδου είναι:

 

TP = COGS * (1 + cost plus mark-up), όπου:

– TP= η τιμή ενδοομιλικής συναλλαγής

– COGS= το κόστος πωληθέντων (cost of goods sold)

– Cost Plus (Mark-Up) = το περιθώριο μικτού κέρδους επί κόστους, που ορίζεται ως ο λόγος του μικτού κέρδους προς το κόστος πωληθέντων.

 

Η συγκεκριμένη μέθοδος αποτιμά κατά πόσο μια ενδοομιλική τιμολόγηση τηρεί τους όρους της ελεύθερης αγοράς, αναφορικά με το περιθώριο μικτού κέρδους επί κόστους που χρεώθηκε. Συγκρίνει δηλαδή το περιθώριο που κερδίζει το ελεγχόμενο συμβαλλόμενο μέρος για την παρασκευή των προϊόντων ή την παροχή υπηρεσιών με τα περιθώρια μικτού κέρδους επί κόστους (markup) που κερδίζουν συγκρίσιμες ανεξάρτητες εταιρίες. Η μέθοδος του κόστους συν κέρδους δεν εξετάζει  άμεσα, κατά συνέπεια, αν η τιμή της ενδοομιλικής συναλλαγής τηρεί την αρχή των ίσων αποστάσεων μέσω σύγκρισης τιμών. Για το λόγο αυτό είναι λιγότερο άμεση (συναλλακτική) μέθοδος συγκριτικά με τη μέθοδο της συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής.

 

Σύμφωνα με αυτή τη μέθοδο, η ενδοομιλική τιμή ισούται με το κόστος παραγωγής των ενσώματων αγαθών συν ένα κατάλληλο περιθώριο μικτού κέρδους επί του κόστους, το οποίο ορίζεται ως ο λόγος του μικτού κέρδους προς το κόστος πωληθέντων (χωρίς τον συνυπολογισμό των λειτουργικών εξόδων) μιας συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης συναλλαγής.

 

Είναι σημαντικό να διευκρινιστεί ότι η λογιστική συνέπεια είναι εξαιρετικά σημαντική για την εφαρμογή της μεθόδου του κόστους συν κέρδος. Η εφαρμογή διαφορετικών λογιστικών αρχών στην ελεγχόμενη και μη ελεγχόμενη συναλλαγή μπορεί να καταλήξει σε ασυνεπή υπολογισμό του μικτού κέρδους. Ως εκ τούτου, κατάλληλες προσαρμογές των λογιστικών αρχών είναι αναγκαίες ώστε να εξασφαλιστεί ότι το περιθώριο μικτού κέρδους επί του κόστους υπολογίζεται με τον ίδιο τρόπο για το ελεγχόμενο συμβαλλόμενο μέρος και για τις συγκρίσιμες εταιρίες.  Γενικά, τα κόστη και τα έξοδα μιας εταιρίας κανονικά εντάσσονται σε μία από τις παρακάτω κατηγορίες: (1) άμεσο κόστος παραγωγής ενός αγαθού ή μιας υπηρεσίας, (2) έμμεσα κόστη παραγωγής και (3) λειτουργικά έξοδα. Το περιθώριο μικτού κέρδους που χρησιμοποιείται στη μέθοδο του κόστους συν κέρδους είναι ένα περιθώριο κέρδους το οποίο υπολογίζεται αν από την τιμή πώλησης αφαιρεθούν μόνο τα άμεσα και έμμεσα κόστη παραγωγής.

γ) Μέθοδος τιμής μεταπώλησης (RPM – Resale Price Method)

Η μέθοδος της τιμής μεταπώλησης αναλύει την τιμή ενός προϊόντος την οποία μία συνδεδεμένη επιχείρηση χρεώνει σε έναν ανεξάρτητο πελάτη (δηλ. την τιμή μεταπώλησης) για να προσδιορίσει ένα πραγματικό μεικτό περιθώριο το κόστος του οποίου, προέρχεται από μία άλλη συνδεδεμένη επιχείρηση.

Η εξίσωση που εκφράζει τη συνθήκη της συγκεκριμένης μεθόδου είναι:

TP = RSP x (1-GPM), όπου:

– TP = η τιμή ενδοομιλικής συναλλαγής

– RSP = η τιμή μεταπώλησης (resale price) σε ανεξάρτητους πελάτες και

– GPM = το περιθώριο μικτού κέρδους (gross profit margin). Το μεικτό κέρδος ορίζεται ως η διαφορά μεταξύ των καθαρών πωλήσεων και του κόστους πωληθέντων. Το μεικτό περιθώριο εκφράζεται ως ο λόγος του μικτού κέρδους προς τις πωλήσεις.

 

Η παραπάνω εξίσωση πρακτικά σημαίνει το εξής: Αν μία εταιρεία Α τιμολογεί τη συνδεδεμένη της εταιρεία Β, και στην συνέχεια η εταιρεία Β μεταπουλά το ίδιο προϊόν/εμπόρευμα σε μία ανεξάρτητη εταιρεία Γ με ένα μικτό περιθώριο x%, τότε αν αυτό το περιθώριο είναι μέσα στο εύρος του μικτού περιθωρίου του κλάδου που δραστηριοποιείται η Β, η τιμή που τιμολογεί η Α στη Β είναι “arm’s length”. Τηρεί δηλαδή την αρχή των ίσων αποστάσεων. Το παραπάνω συμβαίνει επειδή το μικτό περιθώριο που διαμορφώνεται στη Β (από την πώληση στη Γ) έχει υπολογιστεί με βάση την τιμολόγηση από την Α στη Β (ως κόστος πωλήσεων).  Εξάλλου, οι καθαρές πωλήσεις μιας εταιρίας πωλήσεων είναι τα έσοδα από πωλήσεις προϊόντων σε ανεξάρτητους πελάτες, ενώ το κόστος πωληθέντων ισούται με το κόστος αγοράς των αγαθών που πωλούνται συν κάποια επιπρόσθετα μη λειτουργικά έξοδα. Έτσι, αν προσδιορίσουμε το μεικτό περιθώριο για προϊόντα που αγοράζονται από μια συνδεδεμένη εταιρία, το κόστος πωληθέντων θα περιλαμβάνει την τιμή ενδοομιλικής συναλλαγής που πληρώθηκε στη συνδεδεμένη εταιρία.

 

Λόγω όλων των παραπάνω, η λογιστική συνέπεια είναι εξαιρετικά σημαντική και στην εφαρμογή της μεθόδου της τιμής μεταπώλησης. Τα περιθώρια μικτού κέρδους δεν θα είναι συγκρίσιμα αν διαφέρουν οι λογιστικές αρχές ή/και οι λογιστικές πρακτικές μεταξύ της ελεγχόμενης και της μη ελεγχόμενης συναλλαγής. Διαφορές στις μεθόδους αποτίμησης αποθεμάτων ή στις μεθόδους επιμερισμού των λειτουργικών εξόδων (αν αυτό απαιτείται, κυρίως στα εσωτερικά συγκριτικά στοιχεία) πάνω στο κόστος πωλήσεων θα επηρεάσουν επίσης και τα μεικτά περιθώρια. Για το λόγο αυτό θα πρέπει να γίνονται κατάλληλες διορθώσεις στα δεδομένα που χρησιμοποιούνται για τον υπολογισμό του μικτού περιθωρίου ώστε να καθίσταται βέβαιο πως συγκρίνονται μεταξύ τους «όμοια» περιθώρια κέρδους.

 

Μη Παραδοσιακές Μέθοδοι

α) Μέθοδος καθαρού συναλλακτικού περιθωρίου κέρδους (TNMM – Transactional Net Margin Method)

Η μέθοδος του καθαρού συναλλακτικού περιθωρίου εξετάζει το περιθώριο καθαρού κέρδους μιας ελεγχόμενης συναλλαγής σε σύγκριση με μία μη ελεγχόμενη συναλλαγή. Πιο συγκεκριμένα, συγκρίνει το περιθώριο καθαρού κέρδους που κερδίζεται από το ελεγχόμενο συμβαλλόμενο μέρος σε ελεγχόμενες συναλλαγές, με τα ίδια περιθώρια καθαρού κέρδους που κερδίζονται από το ελεγχόμενο μέρος σε συγκρίσιμες μη ελεγχόμενες συναλλαγές ή, εναλλακτικά, με τα ίδια περιθώρια καθαρού κέρδους που κερδίζονται από ανεξάρτητες συγκρίσιμες επιχειρήσεις.

 

Δεδομένου ότι η μέθοδος του καθαρού συναλλακτικού περιθωρίου χρησιμοποιεί καθαρά περιθώρια για να προσδιορίσει τις πραγματικές τιμές τιμολόγησης,  είναι μια λιγότερο άμεση μέθοδος από τη μέθοδο του κόστους συν κέρδους και τη μέθοδο της τιμής μεταπώλησης, οι οποίες συγκρίνουν μεικτά περιθώρια. Είναι επίσης μια περισσότερο έμμεση μέθοδος από τη μέθοδο της μη ελεγχόμενης συγκρίσιμης τιμής, η οποία συγκρίνει απευθείας τιμές.

 

Συνήθως, η μέθοδος του καθαρού συναλλακτικού περιθωρίου χρησιμοποιείται για να αναλυθούν θέματα ενδοομιλικής τιμολόγησης ενσώματων αγαθών, άυλων περιουσιακών στοιχείων ή παρεχόμενων υπηρεσιών. Μπορεί να εφαρμοστεί όταν μία από τις συνδεδεμένες επιχειρήσεις χρησιμοποιεί  άυλα περιουσιακά στοιχεία, η κατάλληλη απόδοση των οποίων δεν μπορεί να καθοριστεί άμεσα. Σε αυτή την περίπτωση η πραγματική τιμή της συνδεδεμένης επιχείρησης, που δεν χρησιμοποιεί άυλα περιουσιακά στοιχεία, καθορίζεται με τον προσδιορισμό του περιθωρίου που κερδίζεται από επιχειρήσεις που επιτελούν μια παρόμοια λειτουργία σε συναλλαγές με ανεξάρτητα μέρη.

 

Η εφαρμογή της μεθόδου του καθαρού συναλλακτικού περιθωρίου είναι παρόμοια με την εφαρμογή της μεθόδου του κόστους συν κέρδους ή την εφαρμογή της μεθόδου της τιμής μεταπώλησης, αλλά η μέθοδος του καθαρού συναλλακτικού περιθωρίου απαιτεί λιγότερη συγκρισιμότητα χαρακτηριστικών, από ότι οι τελευταίες δύο μέθοδοι, και περιλαμβάνει σύγκριση των περιθωρίων καθαρού παρά μικτού κέρδους.

 

Μερικές φορές μπορεί να είναι πιο αξιόπιστο να επιλέγεται η μέθοδος του καθαρού συναλλακτικού περιθωρίου και να συγκρίνονται τα καθαρά κέρδη. Εάν, για παράδειγμα, το ελεγχόμενο συμβαλλόμενο μέρος και οι συγκρίσιμες επιχειρήσεις του δείγματος δηλώνουν διαφορετικό κόστος πωληθέντων και λειτουργικά έξοδα, έτσι ώστε τα περιθώρια μικτού κέρδους που δηλώνονται δεν είναι συγκρίσιμα και δεν μπορούν να γίνουν αξιόπιστες διορθώσεις, η μέθοδος της τιμής μεταπώλησης μπορεί να είναι σχετικά αναξιόπιστη. Εντούτοις, αυτό το είδος λογιστικής ασυνέπειας δεν έχει επιπτώσεις στην αξιοπιστία της μεθόδου του καθαρού συναλλακτικού περιθωρίου, δεδομένου ότι η μέθοδος αυτή εξετάζει τα περιθώρια καθαρού κέρδους αντί των περιθωρίων μικτού κέρδους. Επιπλέον, μπορεί να είναι ένα σημαντικό πρακτικό όφελος, για τη χρησιμοποίηση της μεθόδου του καθαρού συναλλακτικού περιθωρίου, το γεγονός ότι η μέθοδος αυτή, έναντι των παραδοσιακών μεθόδων συναλλαγής, απαιτεί λιγότερη συγκρισιμότητα μεταξύ των προϊόντων από τις παραδοσιακές μεθόδους συναλλαγής και έχει, για το λόγο αυτό, μεγαλύτερη ανοχή σε διαφορές μεταξύ των προϊόντων και σε διαφορετικές προσεγγίσεις κοστολόγησης.

 

β) Μέθοδος του επιμερισμού του κέρδους (Profit Split Method)

Η μέθοδος του επιμερισμού κέρδους εφαρμόζεται συνήθως όταν και οι δύο πλευρές της ελεγχόμενης συναλλαγής συνεισφέρουν σημαντικά άυλα περιουσιακά στοιχεία. Το κέρδος σε αυτές τις περιπτώσεις θα πρέπει να διαιρεθεί όπως αναμένεται σε μια σχέση κοινής επιχειρηματικής δράσης.

 

Η συγκεκριμένη μέθοδος, επιδιώκει να εξαλείψει την επίδραση επί των κερδών ειδικών συνθηκών που διαμορφώνονται ή επιβάλλονται σε μια ελεγχόμενη συναλλαγή  καθορίζοντας την κατανομή στα κέρδη με βάση το τι θα περίμεναν να εισπράξουν από τη συμμετοχή στη συναλλαγή ανεξάρτητες επιχειρήσεις. Έχει την αφετηρία της στον εντοπισμό των κερδών προς επιμερισμό, μεταξύ των συνδεδεμένων επιχειρήσεων, από τις ελεγχόμενες συναλλαγές. Στη συνέχεια, αυτά τα κέρδη κατανέμονται μεταξύ των συνδεδεμένων επιχειρήσεων με βάση τη σχετική αξία της συνεισφοράς κάθε επιχείρησης, η οποία θα πρέπει να αντανακλά τις λειτουργίες που επιτελούνται, τους κινδύνους που έχουν επέλθει και τα περιουσιακά στοιχεία που χρησιμοποιούνται από κάθε επιχείρηση στις ελεγχόμενες συναλλαγές. Εξωτερικά δεδομένα της αγοράς (π.χ. ποσοστά επιμερισμού κερδών μεταξύ ανεξάρτητων επιχειρήσεων που επιτελούν παρόμοιες λειτουργίες) θα πρέπει, αν είναι δυνατόν, να χρησιμοποιούνται για την αποτίμηση της αξίας συμμετοχής της κάθε επιχείρησης, έτσι ώστε η διαίρεση των συνδυασμένων κερδών μεταξύ συνδεδεμένων επιχειρήσεων να είναι σύμφωνη με αυτή που θα γινόταν μεταξύ ανεξάρτητων επιχειρήσεων που επιτελούν συγκρίσιμες λειτουργίες με τις λειτουργίες που επιτελούν οι συνδεδεμένες επιχειρήσεις.

 

Γενικά, θεωρείται ότι υπάρχουν δύο συγκεκριμένες μέθοδοι για την κατανομή των κερδών μεταξύ συνδεδεμένων επιχειρήσεων: α) ανάλυση συνεισφοράς και β) υπολειμματική ανάλυση.

 

Σύμφωνα με την ανάλυση συνεισφοράς τα συνδυασμένα κέρδη από τις ελεγχόμενες συναλλαγές κατανέμονται μεταξύ των συνδεδεμένων επιχειρήσεων βάσει της σχετικής αξίας των λειτουργιών που επιτελούνται από τις συνδεδεμένες επιχειρήσεις που εμπλέκονται στις ελεγχόμενες συναλλαγές.

 

Σύμφωνα με την υπολειμματική ανάλυση τα συνδυασμένα κέρδη από τις ελεγχόμενες συναλλαγές κατανέμονται μεταξύ των συνδεδεμένων επιχειρήσεων με α) χορήγηση επαρκών κερδών για κάθε επιχείρηση ώστε να παρέχεται μια βασική πραγματική τιμή για συνήθεις συνεισφορές και β) κατανομή του υπολειμματικού κέρδους μεταξύ των συνδεδεμένων επιχειρήσεων με βάση τις εκάστοτε συνθήκες.

 

Τελικά Συμπεράσματα – Κρίσιμα σημεία:

• Μέθοδοι τεκμηρίωσης: Παραδοσιακές (CUP, Cost Plus, RPM) και μη παραδοσιακές (TNMM, Profit Split)
• Δεν υπάρχει «χρυσός» κανόνας επιλογής μεθόδου τεκμηρίωσης. Κάθε περίπτωση συναλλαγής έχει τα δικά της χαρακτηριστικά τα οποία πρέπει να αξιολογηθούν για την επιλογή της κατάλληλης μεθόδου.
• Εσωτερικά συγκριτικά στοιχεία, όταν το ένα αντισυμβαλλόμενο μέρος, μιας συναλλαγής, είναι συνδεδεμένο πρόσωπο. Εξωτερικά συγκριτικά στοιχεία, όταν η συναλλαγή δεν εμπεριέχει κανένα συνδεδεμένο πρόσωπο.
• Λογιστική συνέπεια: ευνοεί την όμοια συνθήκη, απαραίτητη σε όλες τις μεθόδους. Μικρότερος βαθμός επιρροής στις μη παραδοσιακές.
• Κριτήριο συγκρισιμότητας: το σημαντικότερο εργαλείο και στη διαδικασία επιλογής μεθόδου τεκμηρίωσης.